Fałszowanie faktur VAT - odpowiedzialność karna i skarbowa

Współczesny obrót gospodarczy, oparty na dokumentach, stwarza liczne okazje do nadużyć. Jednym z najczęstszych i najbardziej dotkliwych dla Skarbu Państwa, a także dla uczciwych uczestników rynku, jest fałszowanie faktur VAT. Stanowi ono nie tylko zagrożenie dla rzetelności dokumentacji finansowej, ale także narzędzie do popełniania przestępstw, takich jak wyłudzenia podatku VAT czy oszustwa gospodarcze.

Co jednak dokładnie oznacza „fałszowanie faktur VAT”? Jakie przepisy prawne to regulują? Jakie grożą za to kary – zarówno na gruncie Kodeksu karnego (k.k.), jak i Kodeksu karnego skarbowego (k.k.s.) oraz jak skutecznie bronić się przez zarzutami w sprawach dotyczących fałszowania faktur? Zapraszamy do lektury. 

Spis treści:

1. Czym jest fałszowanie faktur VAT? Definicja i podstawy prawne.
2. Fałsz materialny i fałsz intelektualny faktur – różnice i konsekwencje.
3. Odpowiedzialność karna za fałszowanie faktur – art. 270 i 271 Kodeksu karnego.
4. Odpowiedzialność skarbowa za fałszowanie faktur – art. 62 Kodeksu karnego skarbowego.
5. Przestępstwa fakturowe a wyłudzenia podatku VAT.
6. Skuteczna obrona w sprawie o fałszowanie faktur VAT.

1. Czym jest fałszowanie faktur VAT? Definicja i podstawy prawne. 

Fałszowanie faktur VAT, często nazywanych „pustymi fakturami” lub fakturami fikcyjnymi, to proceder polegający na wystawianiu lub wykorzystywaniu faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. To każde działanie, którego celem jest wystawienie faktury niezgodnej z rzeczywistością lub przerobienie oryginalnej faktury w ten sposób, aby wprowadzić w błąd co do prawdziwości takiego dokumentu.

Innymi słowy, mówimy o sytuacji, gdy faktura VAT – podstawowy dokument sprzedażowy – zostaje w całości lub w części sfałszowana. Do fałszowania faktur zalicza się zarówno podrabianie faktur (np. tworzenie faktur pozornie wystawionych przez inny podmiot niż faktycznie, przerabianie treści istniejącej faktury), jak i poświadczanie na fakturze nieprawdy (czyli wystawienie faktury, która formalnie wygląda prawidłowo, ale zawiera nieprawdziwe informacje co do transakcji). W praktyce najczęściej chodzi o tzw. „puste faktury”, czyli dokumenty wystawione pomimo braku realnej sprzedaży czy usługi – służące jedynie wykazaniu kosztu lub podatku VAT. Może to również obejmować faktury wystawiane przez tzw. firmy „wydmuszki”, które w ogóle nie mają możliwości przeprowadzenia deklarowanej transakcji (np. firma transportowa, która nie zatrudnia pracowników oraz nie posiada placów magazynowych ani samochodów wystawia regularne faktury za dostawy towarów).

Pod pojęciem fałszowania faktur VAT, może kryć się kilka różnych typów przestępstw, opisanych zarówno w Kodeksie karnym, jak i w Kodeksie karnym skarbowym. W praktyce często dochodzi do przenikania się obu procedur. Dla przykładu, tzw. "pusta faktura" może być jednocześnie nierzetelna w rozumieniu k.k.s. i poświadczać nieprawdę w rozumieniu k.k. Powyższe, prowadzi do skomplikowanych sytuacji prawnych i możliwości jednoczesnego stosowania przepisów z Kodeksu karnego i Kodeksu karnego skarbowego (tzw. idealny zbieg przestępstw).

2. Fałsz materialny i fałsz intelektualny faktur – różnice i konsekwencje. 

W kontekście fałszowania dokumentów, w tym faktur VAT, prawo rozróżnia fałsz materialny i fałsz intelektualny. Choć oba są formami oszustwa, różnią się sposobem dokonania i prawną kwalifikacją.  

• Fałsz materialny faktury polega na fizycznym podrobieniu lub przerobieniu dokumentu. Oznacza to, że ktoś tworzy fakturę, która w rzeczywistości nie została wystawiona przez uprawniony podmiot, lub ingeruje w istniejącą fakturę, zmieniając jej treść. Ten rodzaj fałszu wpływa na formę zewnętrzną dokumentu – np. podrobienie podpisu na fakturze, podmienienie kwoty, daty lub danych kontrahenta, czy wydrukowanie fikcyjnej faktury z logiem innej firmy. Taka przerobiona lub podrobiona faktura jest następnie przedstawiana tak, jakby była autentyczna. 

Przykład: Przedsiębiorca skanuje oryginalną fakturę od dostawcy, a następnie edytuje ją w programie graficznym, zwiększając kwotę zakupu. W ten sposób jego działalność generuje wyższe koszty uzyskania przychodu, a co wpływa na zmniejszenie kwoty podatku do zapłaty w rozliczeniu miesięcznym.

W ujęciu prawnym każde podrabianie albo przerabianie faktury celem użycia za autentyczną stanowi fałsz materialny dokumentu (art. 270 k.k., a w odniesieniu do faktur także art. 270a k.k.).

• Fałsz intelektualny faktury odnosi się do treści dokumentu – faktura jest prawidłowa co do formy, została wystawiona przez uprawniony podmiot (np. faktycznie funkcjonującą na rynku firmę), ale jej treść potwierdza nieprawdę. Innymi słowy, na fakturze widnieją informacje sprzeczne z rzeczywistością. Nie dochodzi tu do fizycznego podrabiania dokumentu – dokument powstaje w zwykły sposób, lecz zawiera fałszywe dane. Najczęściej polega to na wystawieniu faktury dokumentującej transakcję, która nigdy nie miała miejsca (albo zawyżonej w stosunku do stanu faktycznego).

Przykład: Spółka „X” wystawia fakturę za usługę doradczą rzekomo świadczoną dla spółki „Y”, podczas gdy żadnej usługi w rzeczywistości nie było. Obie strony jedynie „dogadują się”, że wygenerują koszt i odliczą VAT. Taka faktura wygląda legalnie (ma numer, datę, podpis, itd.), ale jest nierzetelna co do wykonanych czynności. To właśnie klasyczna „pusta faktura” – przykład fałszu intelektualnego.  
Prawnie mówimy tu o poświadczeniu nieprawdy w dokumencie (art. 271 k.k, a w odniesieniu do faktur szczególnie art. 271a k.k.).

Kluczowa różnica sprowadza się do tego, że fałsz materialny to fałszywy dokument (podrobiony lub zmieniony), a fałsz intelektualny to fałszywa treść (niezgodne z prawdą informacje) w dokumencie pozornie prawdziwym.

3. Odpowiedzialność karna za fałszowanie faktur. 

Przepisy Kodeksu karnego odnoszące się do fałszowania dokumentów to przede wszystkim art. 270 k.k. (fałsz materialny) oraz art. 271 k.k. (fałsz intelektualny). Szczególne znaczenie w kontekście fałszowania faktur VAT mają również wprowadzone w 2017 roku przepisy Kodeksu Karnego, dedykowane fałszowaniu faktur VAT, w szczególności art. 270a k.k., 271a k.k. oraz ich typ kwalifikowany z art. 277a k.k. Przyjrzyjmy się po kolei tym regulacjom.

1. Art. 270 k.k. - ogólna podstawa do ścigania każdej osoby, która „w celu użycia za autentyczny, podrabia lub przerabia dokument albo takiego dokumentu jako autentycznego używa”. Jeśli zatem ktoś stworzy fałszywy dokument lub przerobi istniejący i posłuży się nim jak prawdziwym – popełnia przestępstwo. Faktura VAT jest dokumentem, więc takie działanie obejmuje również podrabianie lub przerabianie faktur. Zagrożenie karą za podstawowy typ tego przestępstwa to od 3 miesięcy do 5 lat pozbawienia wolności. W kodeksie karnym są przewidziane także łagodniejsze wypadki (np. wypadek mniejszej wagi) lub surowsze (np. gdy sprawca działał w celu osiągnięcia korzyści majątkowej); 
2. Art. 271 k.k. – artykuł kryminalizuje sytuację, gdy osoba uprawniona do wystawienia dokumentu (np. funkcjonariusz publiczny lub inna osoba pełniąca określoną funkcję związaną z dokumentem) poświadcza w nim nieprawdę, tj. umieszcza informacje niezgodne z rzeczywistością. W kontekście faktur VAT, „osobą uprawnioną” jest po prostu wystawca faktury (np. przedsiębiorca lub jego pracownik wystawiający fakturę). Jeśli taka osoba wystawia fakturę zawierającą nieprawdziwe dane (np. wpisuje sprzedaż, której nie było), to wypełnia znamiona właśnie art. 271 k.k.. Przepis ten przewiduje identyczną podstawową karę jak art. 270 k.k. – od 3 miesięcy do 5 lat pozbawienia wolności. Jeżeli jednak dokument (tu: faktura) został wystawiony nieprawdziwie dla osiągnięcia korzyści majątkowej, sankcja pozbawienia wolności wynosi od 6 miesięcy do 8 lat; 
3. Art. 270a k.k. – wprowadzony w 2017 r. przepis, w zasadzie kopiuje znamiona z art. 270 k.k., ale odnosi je konkretnie do faktur VAT i okoliczności wpływających na rozliczenia podatkowe. W myśl art. 270a §1 KK „kto, w celu użycia za autentyczną, podrabia lub przerabia fakturę (chodzi o fakturę VAT) w zakresie okoliczności faktycznych mogących mieć znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu albo takiej faktury jako autentycznej używa, podlega karze pozbawienia wolności od 6 miesięcy do lat 8”. Przykładem czynu z art. 270a k.k. będzie np. podrobienie faktur VAT w celu wyłudzenia zwrotu podatku przez znikającą firmę – typowy element karuzeli VAT. Fałsz materialny faktury dotyczy więc sytuacji, gdy faktura jest sfałszowana jako dokument, a jej sfałszowanie służy popełnieniu oszustwa podatkowego. Jeżeli sprawca dopuści się tego czynu wobec faktury lub faktur, których wartość wynosi ponad 5 mln. zł. albo z popełnienia przestępstwa uczynił sobie stałe źródło dochodu popełnia tzw. zbrodnię vatowską, zagrożoną karą pozbawienia wolności od 3 do 20 lat; 
4. Art. 271a k.k. – przepis penalizuje wystawienie lub użycie “pustej” faktury. W art. 271a §1 k.k. czytamy, że „kto wystawia fakturę lub faktury, zawierające kwotę należności ogółem, której wartość lub łączna wartość jest znaczna, poświadczając nieprawdę co do okoliczności faktycznych mogących mieć znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu, albo takiej faktury lub faktur używa, podlega karze pozbawienia wolności od 6 miesięcy do lat 8. Jeśli zatem ktoś wystawia fakturę, która nie odzwierciedla faktycznej transakcji (czyli zawiera fałszywe dane co do sprzedaży/usługi mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego), a faktura opiewa na znaczną kwotę (obecnie powyżej 200.000,00 zł.) – podlega karze pozbawienia wolności od 6 miesięcy do lat 8. Jeżeli sprawca dopuszcza się takiego działania wobec faktury lub faktur, zawierających kwotę, których wartość przekracza 5 mln. zł. albo z popełnienia przestępstwa uczynił sobie stałe źródło dochodu, zagrożenie karą wynosi od lat 3 do 20 pozbawienia wolności.  

Co ważne, odpowiedzialność karną ponosi nie tylko wystawca sfałszowanej faktury, ale także ten, kto świadomie z niej korzysta. Przepisy art. 270a i 271a k.k. mówią wprost o karalności „użycia” takiej faktury. Również na gruncie art. 270 i 271 k.k. osoba, która posługuje się fałszywym dokumentem, jest tak samo winna jak fałszerz.

W art. 277a § 1 k.k. opisany został typ kwalifikowany do przestępstw z art. 270a § 1 oraz art. 271a § 1 k.k. Elementem decydującym o typie kwalifikowanym jest świadomość sprawcy co do kwoty wynikającej z faktury lub faktur należności ogółem, której wartość lub łączna wartość jest większa niż 10 mln zł. Taki czyn stanowi zbrodnię zagrożoną karą od 5 do 25 pozbawienia wolności. 

4. Odpowiedzialność skarbowa za fałszowanie faktur. 

Oprócz Kodeksu karnego, fałszowanie faktur VAT może skutkować odpowiedzialnością na gruncie Kodeksu karnego skarbowego. W kontekście fikcyjnych faktur kluczowym przepisem jest art. 62 k.k.s., w szczególności § 2 dotyczący nierzetelnych faktur. 

1. Art. 62 § 2 k.k.s. dotyczy wystawienia faktury w sposób nierzetelny albo posługiwania się taką fakturą. Termin „wystawienie faktury w sposób nierzetelny” należy rozumieć bardzo podobnie jak fałsz intelektualny – czyli wystawienie faktury, która nie dokumentuje realnej sprzedaży/usługi (albo jest nierzetelna pod względem danych). Mowa zatem o wystawienie fikcyjnej/pustej faktury lub posłużenie się fikcyjną fakturą w rozliczeniach.

Przykład: podatnik wpisuje do swojej ewidencji kosztów fakturę, o której wie, że jest „pusta” – posługuje się nierzetelną fakturą albo ktoś wystawia fakturę za towar, którego nie sprzedał – wystawia nierzetelną fakturę.  

Kara przewidziana w art. 62 §2 k.k.s. to kara grzywny w wymiarze do 720 stawek dziennych albo kara pozbawienia wolności do 1 roku, albo obie te kary łącznie. Grzywna w k.k.s. jest wymierzana w stawkach dziennych. Maksymalnie 720 stawek, mogą w praktyce oznaczać sporą kwotę, w zależności od sytuacji majątkowej sprawcy. Stawka dzienna jest ustalana przez sąd na podstawie dochodów, może wynosić od kilkudziesięciu do nawet kilku tysięcy złotych.

5. Przestępstwa fakturowe a wyłudzenia podatku VAT. 

Fałszowanie faktur VAT ma zwykle jeden nadrzędny cel: osiągnięcie nienależnej korzyści finansowej kosztem systemu podatkowego. Innymi słowy, stoi za tym chęć wyłudzenia podatku VAT lub uniknięcia jego zapłaty. Dlatego właśnie przestępstwa związane z fikcyjnymi fakturami są ściśle powiązane z pojęciem oszustw podatkowych, zwłaszcza wyłudzeń VAT. 

Klasycznym przykładem takiego procederu jest karuzela VAT (karuzela podatkowa). To zorganizowany schemat, w którym biorą udział różne podmioty (tzw. znikający podatnik, buforzy, brokerzy) wymieniając się jedynie „na papierze” towarem po to, by generować fikcyjny VAT do zwrotu. Proceder opiera się właśnie na sieci fikcyjnych faktur. Więcej na temat tego czym jest karuzela vatowska dowiesz się z naszego wpisu blogowego.

Fałszywe faktury są wykorzystywane nie tylko w dużych karuzelach, ale i w prostych oszustwach na krajowym gruncie.

Przykład: Przedsiębiorca kupuje od innej firmy fakturę za rzekomą usługę konsultingową wartą 50.00,00 zł netto + 11.500,00 zł VAT. W rzeczywistości żadnej usługi nie było, ale faktura trafia do księgowości. Efekt? Firma obniża swój dochód o 50.000,00 zł. (więc płaci mniej podatku dochodowego) i dodatkowo odlicza 11.500,00 zł VAT. W ten sposób fiskus traci VAT, a jeśli dodatkowo kontrahent, który wystawił fakturę, będąc tzw. „słupem” nie zapłaci od niej podatku, to budżet państwa jest stratny podwójnie. Takie działanie to zarówno fałszowanie dokumentu, jak i oszustwo podatkowe. 

Podsumowując, fałszowanie faktur VAT jest nierozerwalnie związane z oszustwami podatkowymi. To środek do celu, którym jest wyłudzenie pieniędzy z systemu podatkowego. Z tego powodu organy państwa przykładają ogromną wagę do uszczelnienia systemu podatkowego oraz zniwelowania tzw. luki vatowskiej poprzez wykrywanie naruszeń dokonywanych na tle podatku VAT. 

6. Skuteczna obrona w sprawie o fałszowanie faktur VAT. 

Sprawy związane z fałszowaniem faktur VAT i wyłudzeniami podatku należą do najbardziej wymagających w obszarze prawa karnego gospodarczego i skarbowego. Wymagają nie tylko znajomości przepisów karnych, ale też rozumienia złożonych mechanizmów finansowych, księgowych i podatkowych. Nasza kancelaria Chmielniak Adwokaci oferuje kompleksową pomoc – od pierwszych kroków (jak reakcja na przeszukanie czy zatrzymanie) po wieloletnie procesy sądowe. Posiadamy doświadczenie w prowadzeniu skomplikowanych postępowań dotyczących karuzel VAT, fikcyjnych faktur, oszustw podatkowych oraz innych przestępstw tzw. „białych kołnierzyków”. 

Łączymy wiedzę z zakresu prawa karnego, skarbowego i gospodarczego, by zapewnić naszym klientom najlepszą możliwą obronę. Jeżeli Ty lub Twoja firma znalazła się w sytuacji zagrożenia zarzutami dotyczącymi fikcyjnych faktur, skontaktuj się z nami. W walce o Twoje prawa i dobre imię wykorzystamy całe nasze doświadczenie i kompetencje – tak, abyś mógł znów skupić się na prowadzeniu biznesu z poczuciem bezpieczeństwa.